Tributación en el IRPF.

Tributación en el IRPF.

 

Con un carácter general, la regulación de las rentas exentas se recoge en el artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29). De los distintos supuestos que se recogen en el mencionado artículo el único que pudiera tener relación con el caso planteado sería el incluido en su párrafo d), que declara rentas exentas “las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida”.

Respecto a la posible aplicación de la referida exención, procede contestar negativamente ya que las cantidades a pagar por las aseguradoras no se corresponden con la indemnización exenta del artículo 7, d), sino con una indemnización de daños y perjuicios que estas se ven obligadas a abonar como aseguradoras de la responsabilidad civil contractual de los asesores —por los daños producidos por estos por el incorrecto asesoramiento prestado en la transmisión de unas participaciones sociales—, daños que se corresponden con un perjuicio económico causado a los consultantes, es decir, daños patrimoniales pero no los daños personales (físicos, psíquicos o morales) que ampara la exención.

Descartada la aplicación de la exención referida y no estando amparada la indemnización por ningún otro supuesto de exención o no sujeción establecido legalmente, su calificación —a efectos de determinar su tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas— no puede ser otra que la de ganancia patrimonial, pues la percepción de la indemnización comporta una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente (incorporación de dinero) que da lugar a una variación (ganancia) en su valor, correspondiéndose así con el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales que establece el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto:

“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

A su vez, al no proceder la ganancia patrimonial de una transmisión, su cuantificación deberá realizarse por el total importe percibido como indemnización, sin minoración alguna, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1, b) de la Ley del Impuesto, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.

Una vez calificada la indemnización como ganancia patrimonial, el hecho de no proceder esta ganancia de una transmisión de elementos patrimoniales conlleva su consideración como renta general (así lo determina el artículo 45 de la Ley 35/2006), por lo que su integración se realizará en la base imponible general, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 48 de la misma ley.

En los supuestos de condena en costas este Centro directivo —tomando como base la configuración jurisprudencial de la condena en costas, establecida por el Tribunal Supremo, como generadora de un crédito a favor de la parte vencedora y que, por tanto, no pertenece a quien le representa o asiste— viene manteniendo el criterio (consultas N.º 0154-05, 0172-05, V0588-05, V1265-06, V0343-09, V0268-10, V0974-13 y V2909-14, entre otras) de considerar que al ser beneficiaria la parte vencedora, la parte condenada no está satisfaciendo rendimientos profesionales a los abogados y procuradores de la parte vencedora sino una indemnización a esta última —pues se corresponde con el pago de los honorarios de abogado y procurador en que esta ha incurrido—. Desde esta perspectiva, la incidencia tributaria para la parte vencedora viene dada por su carácter restitutorio de los gastos de defensa y representación realizados, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el ya citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto; ganancia patrimonial que al no proceder de una transmisión se cuantificará por el importe indemnizatorio de la condena en costas —artículo 34.1,b) de la misma ley—, integrándose además en la base imponible general.

Respecto a la tributación de los intereses legales establecidos por sentencia judicial, procede indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.

Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancia patrimonial, ganancia que al no proceder de una transmisión procederá cuantificarla por el importe de los intereses que se perciban.

Este criterio sobre los intereses indemnizatorios resulta aplicable tanto respecto a los intereses legales establecidos (desde la fecha de interpelación judicial) en la sentencia de instancia como a los intereses del artículo 20 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE del día 17) y a los intereses procesales o de mora procesal del artículo 576 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE del día 8).

Una vez establecida —dado su carácter indemnizatorio— la calificación como ganancia patrimonial de los intereses a percibir por los consultantes por sentencia judicial, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.

Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.

Aunque no aplicable en el presente caso, en relación con lo expuesto en el párrafo anterior procede realizar una matización que tuvo su efecto entre el 1 de enero de 2013 y el 31 de diciembre de 2014, debido a la modificación (vigente durante ese tiempo) del artículo 46.b) de la Ley 35/2006, realizada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE del día 28): los intereses que indemnizaran un período no superior a un año formaban parte de la renta general, procediendo su integración en la base imponible general.

Finalmente, al cuestionarse en el escrito de consulta la procedencia de la imputación temporal a 2016 de los conceptos analizados, debe indicarse que la falta de firmeza de la sentencia en la fecha de devengo de ese período impositivo comporta que no proceda su imputación al mismo, todo ello en aplicación de lo establecido en el artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006:

«Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza».

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Marianna

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