1.- De conformidad con el artículo 78, apartado tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):
“Tres. No se incluirán en la base imponible:
(…)
3.º Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente los hubiera gravado.
(…).”.
Tal y como ha reiterado este Centro directivo (véase, por todas, la contestación vinculante de 14 de enero de 2015, número de referencia V0080-15), la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.
En cuanto a las características determinantes de los denominados suplidos, esto es, de las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo, éstas se definen en diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 – BOE de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 – BOE de 16 de diciembre), que establecen que para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible, los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes:
1º.- Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”.
En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley.
2º.- El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe.
3º.- La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho.
En los “suplidos”, la cantidad percibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”.
4º. Por último, señala la Ley que el sujeto pasivo (mediador) no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente.
De acuerdo con lo anterior, las cantidades refacturadas por gastos reembolsables a sus clientes por la consultante no tienen la consideración de suplidos según lo expuesto anteriormente.
2.- En cuanto a la base imponible de la operación objeto de consulta, el artículo 78, apartados uno y dos, número 1º, de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
1º. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.”.
De acuerdo con lo anterior, los gastos de desplazamiento objeto de consulta incurridos por la entidad consultante en la prestación de servicios de auditoría a su cliente, cuyo importe, documentado en facturas expedidas a su nombre, traslada a este último, forman parte de la base imponible de dichos servicios de auditoría, debiendo repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo correspondiente a los referidos servicios de auditoría, es decir, el del 21 por ciento.
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la contraprestación que determina la base imponible del Impuesto se configura como una magnitud subjetiva que responde a la voluntad de las partes, salvo cuando existan reglas especiales para su determinación.
De esta forma, a efectos de determinar en el supuesto considerado la base imponible de los gastos que van a ser objeto de refacturación, habrá de estarse a lo que las partes pacten libremente (la empresa consultante y su cliente); y en particular, si dicha base imponible incluye, en su caso, el importe del propio Impuesto sobre el Valor Añadido que gravó la entrega del bien o del servicio que se refactura.
1. Naturaleza de los Gastos Reembolsables
Los gastos reembolsables son aquellos que una empresa incurre en nombre de otra y que posteriormente se le reembolsan. Esto puede incluir gastos como viajes, dietas, suministros, entre otros.
2. Facturación y Documentación
- Facturas a nombre del proveedor: Si los gastos son incurridos por un empleado en nombre de la empresa y la factura está emitida a nombre de la empresa, esta puede deducir el IVA soportado, siempre que los gastos sean deducibles en función de su naturaleza.
- Facturas a nombre del empleado: Si los gastos son facturados a nombre del empleado (por ejemplo, en el caso de viajes personales) y luego se reembolsan a la empresa, no se podrá deducir el IVA.
3. Deducción del IVA
- La empresa puede deducir el IVA de los gastos reembolsables siempre que estos estén relacionados con la actividad económica de la empresa y cumplan con los requisitos generales para la deducción del IVA.
- Para poder deducir el IVA, la empresa debe tener la factura correspondiente, que debe cumplir con todos los requisitos formales establecidos en la normativa del IVA.
4. Reembolsos
- Si la empresa factura a un cliente los gastos que ha reembolsado, deberá emitir una factura por el importe total que incluya el IVA correspondiente. En este caso, la empresa actuará como repercutora del IVA en la operación.
- La deducción del IVA por parte de la empresa dependerá de si el gasto inicial era deducible o no, y si el reembolso se encuentra dentro de las actividades sujetas al IVA.
5. Ejemplo Práctico
- Supongamos que un empleado viaja por motivos laborales y incurre en gastos de alojamiento de 100€ más 21€ de IVA. La empresa puede deducir el IVA si tiene la factura a su nombre.
- Si la empresa luego le reembolsa esos gastos, la cantidad total de 121€ será compensada sin que la empresa tenga que repercutir IVA adicional sobre ese reembolso.