En relación con la inversión planteada en el escrito de consulta, se partirá de lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio (BOE de 7 de julio), de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en su redacción dada por el Real Decreto-ley 12/2006, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio (BOE de 24 de junio), con las modificaciones introducidas por la Ley 2/2011, de 4 de marzo (BOE de 5 de marzo), de Economía Sostenible.
En el presente caso, en la medida en que las dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC, en lo sucesivo) proceden de beneficios de períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, se partirá de las disposiciones establecidas en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, según redacción vigente a 31 de diciembre de 2014, de acuerdo con lo previsto en la disposición transitoria única del Real Decreto-ley 15/2014, de 19 de diciembre (BOE de 20 de diciembre), de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.
- Las inversiones en las que deben materializarse las cantidades destinadas a la RIC, se encuentran previstas en el apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. Así, establece que:
“4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
- Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del activo fijo material o inmaterial como consecuencia de:
La creación de un establecimiento.
La ampliación de un establecimiento.
La diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos.
La transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento.
También tendrán la consideración de iniciales las inversiones en suelo, edificado o no, siempre que no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo y se afecte:
A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2006, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, y sean destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
A las zonas comerciales situadas en un área cuya oferta turística se encuentre en declive por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas.
A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1985, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
Tutores para formación bonificada
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor valor del inmueble:
En el caso de los establecimientos turísticos situados en un área cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas, según los términos en que se define en las directrices de ordenación general de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril, por la que se aprueban las Directrices de Ordenación general y las Directrices de Ordenación del Turismo de Canarias, con independencia del importe de dichas actuaciones.
En el caso de los establecimientos turísticos situados fuera de las áreas cuya oferta turística se encuentre en declive, siempre que el coste de dichas actuaciones exceda del 25 por ciento del valor catastral del establecimiento, descontada la parte proporcional correspondiente al suelo.
(…)
En el caso de activo fijo inmaterial, deberá tratarse de derechos de uso de propiedad, industrial o intelectual, conocimientos no patentados, en los términos que reglamentariamente se determinen, y de concesiones administrativas, y reunir los siguientes requisitos:
Utilizarse exclusivamente en el establecimiento que reúna las condiciones indicadas en esta letra.
Ser amortizable.
Ser adquirido a terceros en condiciones de mercado. En el caso de las concesiones administrativas se entenderá que son adquiridas en condiciones de mercado cuando sean objeto de un procedimiento de concurrencia competitiva.
Figurar en el activo de la empresa.
Tratándose de sujetos pasivos que cumplan las condiciones del artículo 108 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva, la inversión podrá consistir en la adquisición de activos fijos usados, siempre que los bienes adquiridos no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo. Tratándose de suelo, deberán cumplirse en todo caso las condiciones previstas en esta letra.
Reglamentariamente se determinarán los términos en que se entienda que se produce la creación o ampliación de un establecimiento y la diversificación y la transformación sustancial de su producción.
- (…)
- La adquisición de elementos patrimoniales del activo fijo material o inmaterial que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguna de las condiciones establecidas en la letra A anterior, la inversión en activos que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, así como aquellos gastos de investigación y desarrollo que reglamentariamente se determinen.
(…)
Tratándose de suelo, edificado o no, éste debe afectarse:
A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2006, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
A las zonas comerciales situadas en un área cuya oferta turística se encuentre en declive por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas.
A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor valor del inmueble:
En el caso de los establecimientos turísticos situados en un área cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas, según los términos en que se define en las directrices de ordenación general de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril, por la que se aprueban las Directrices de Ordenación General y las Directrices de Ordenación del Turismo de Canarias, con independencia del importe de las actuaciones.
En el caso de los establecimientos turísticos situados fuera de las áreas cuya oferta turística se encuentre en declive, siempre que el coste de dichas actuaciones exceda del 25 por ciento del valor catastral del establecimiento, descontada la parte proporcional correspondiente al suelo.
(…)
- Los activos en que se materialice la inversión deberán estar situados o ser recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo, afectos y necesarios para el desarrollo de actividades económicas del sujeto pasivo, salvo en el caso de los que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario.
A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago:
(…)
Las concesiones administrativas de uso de bienes de dominio público radicados en Canarias.
Las concesiones administrativas de prestación de servicios públicos que se desarrollen exclusivamente en el archipiélago.
Las concesiones administrativas de obra pública para la ejecución o explotación de infraestructuras públicas radicadas en Canarias.
(…)
- Se entenderá que el importe de la materialización alcanzará al precio de adquisición o coste de producción de los elementos patrimoniales, con exclusión de los intereses, impuestos estatales indirectos y sus recargos, sin que pueda resultar superior a su valor de mercado.
(…)
En el caso de las inversiones previstas en la letra A del apartado 4 de este artículo, el importe de la materialización de la reserva en elementos patrimoniales del inmovilizado inmaterial no podrá exceder del cincuenta por ciento del valor total del proyecto de inversión del que formen parte, salvo que se trate de sujetos pasivos que cumplan las condiciones del artículo 108 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva.
Se computará el cincuenta por ciento del importe de los costes de estudios preparatorios y de consultoría, cuando estén directamente relacionados con las inversiones previstas en la letra A del apartado 4 de este artículo y se trate de sujetos pasivos que cumplan las condiciones del artículo 108 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva.
(…).”.
Por su parte, el artículo 8 del Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en las materias referentes a los incentivos fiscales en la imposición indirecta, la reserva para inversiones en Canarias y la Zona Especial Canaria, establece:
“Artículo 8. Inversiones iniciales consistentes en establecimientos
- Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la creación de un establecimiento cuando determine su puesta en funcionamiento por primera vez para el desarrollo de una actividad económica.
En particular, tendrá la consideración de creación de un establecimiento la entrega o adquisición de una edificación para su demolición y promoción de una nueva por parte del adquirente para su puesta en funcionamiento en desarrollo de una actividad económica.
- Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la ampliación de un establecimiento cuando tenga como consecuencia el incremento del valor total de los activos del mismo.
En particular, se considerará como tal ampliación la rehabilitación de un inmueble. A los efectos del artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, el concepto de rehabilitación será el contenido en el artículo 27.1.1º f) de la Ley 20/1991, de 7 de junio.
- Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos cuando la misma tenga por finalidad obtener un producto o servicio distinto o que presente una novedad esencial y no meramente formal o accidental, respecto de los que dicho establecimiento viniera elaborando con anterioridad a la realización de la inversión.
- Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento cuando el nuevo proceso tenga unas características o aplicaciones desde el punto de vista tecnológico que difieren de forma esencial del existente en dicho establecimiento con anterioridad a la inversión.”
En virtud de lo anterior, la letra A del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, requiere inversiones iniciales que consistan en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos como consecuencia de la creación de un establecimiento, la ampliación de un establecimiento, la diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos, o la transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento, señalando que reglamentariamente se determinarán los términos en que se entienda que se produce la creación o ampliación de un establecimiento y la diversificación y la transformación sustancial de su producción.
En el supuesto objeto de consulta, en la medida en la que la concesión adquirida ya viene siendo explotada por un tercero, esta no tendrá la consideración de un activo nuevo. En consecuencia, no tendrá la consideración de inversión inicial en los términos previamente señalados, salvo que la entidad consultante cumpliera las condiciones previstas en el artículo 108 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo) –actual artículo 101 de la Ley 27/2014, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS)-.
En el caso de que los beneficios con cargo a los cuales se dota la RIC objeto de materialización procedan de un período en el que la entidad cumplía las condiciones del artículo 108 TRLIS, la inversión podría encuadrarse dentro de la letra A del artículo 27.4 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, como una ampliación de establecimiento, siempre que como consecuencia de dicha inversión se incremente el valor total de los activos afectos al establecimiento situado en Canarias y la concesión no se hubiera beneficiado anteriormente de la RIC. Adicionalmente, al tratarse de un activo intangible deberá reunir los siguientes requisitos:
– Ser amortizable.
– Ser adquirido a terceros en condiciones de mercado. En este sentido, la norma establece una presunción iuris tantum para el caso de las adquisiciones de concesiones administrativas en virtud de un procedimiento de concurrencia competitiva, lo que no impide que en los supuestos de adquisiciones a terceros sin que medie dicho procedimiento se pueda entender cumplido este requisito, siempre que dichas adquisiciones se efectúen con arreglo a la normativa reguladora aplicable a dichas operaciones.
– Figurar en el activo de la empresa.
En conclusión, en la medida en que cumplan los anteriores requisitos la adquisición de la concesión administrativa se calificaría como una inversión de las previstas en la letra A del artículo 27.4 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. No obstante, en el caso de que no se cumplieran las circunstancias para tener la consideración de inversión inicial, dicha inversión podrá encuadrarse dentro de la letra C del artículo 27.4 de la citada norma.
Asimismo, de acuerdo con los datos aportados, la concesión administrativa se encontraría situada en Canarias, en los términos expuestos en el artículo 27.5 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. Por tanto, en la medida en la que se cumplan los restantes requisitos previstos en el artículo 27 de la citada norma legal, la inversión efectuada por la consultante para la adquisición de la concesión administrativa que tenga la consideración de inmovilizado intangible, se considerará apta para materializar la RIC.
- El hecho de que la concesión revierta al Ayuntamiento y, posteriormente, fuera adjudicada a la consultante mediante concurso público, no alterará las conclusiones recogidas en la contestación a la pregunta anterior.
- En la medida en que la inversión en la que se materializa la RIC tiene la consideración de activo intangible, no cabría plantearse la problemática relativa a si la parte que pudiera corresponder al suelo es apta o no para materializar la RIC.
Materialización de la RIC en Concesiones Administrativas:
La Ley 19/1994, que regula el Régimen Económico y Fiscal de Canarias (REF), establece que las dotaciones a la RIC deben materializarse en inversiones en activos fijos afectos al desarrollo de actividades económicas en Canarias. En este sentido, la adquisición de una concesión administrativa puede ser una inversión válida para la RIC, siempre que cumpla con los siguientes criterios:
1. Activos Fijos Productivos:
- La normativa establece que la inversión debe realizarse en activos fijos nuevos o usados, siempre que estos últimos no hayan disfrutado previamente de los beneficios fiscales de la RIC.
- Las concesiones administrativas se consideran derechos intangibles que, si están vinculados a la explotación de una actividad económica en Canarias, pueden ser considerados activos fijos afectos a dicha actividad.
2. Afectación a una Actividad Económica:
- Es fundamental que la concesión adquirida esté vinculada a una actividad económica real y productiva en Canarias. Esto implica que la concesión debe estar destinada a la explotación de un servicio o infraestructura que genere ingresos o desarrollo económico en la región.
- El activo (en este caso, la concesión) debe estar afecto directamente al desarrollo de la actividad de la empresa que realiza la dotación a la RIC.
3. Plazo de Materialización:
- La materialización de la RIC debe realizarse en un plazo máximo de tres años desde la dotación, aunque en casos excepcionales el plazo puede extenderse a cuatro o cinco años.
- Si la concesión administrativa se adquiere en este plazo y cumple con los requisitos, se considera una inversión válida.
4. Valoración de la Concesión Administrativa:
- El valor de la concesión administrativa a efectos de la materialización de la RIC será el precio de adquisición, que debe estar documentado adecuadamente.
- Este valor debe ser acorde al valor de mercado y estar justificado mediante un contrato de compraventa entre las partes.
5. Cumplimiento de la Normativa Comunitaria:
- Es importante que la inversión respete las normas comunitarias sobre ayudas de Estado. Las inversiones financiadas a través de la RIC no pueden vulnerar la normativa europea en cuanto a competencia y ayudas públicas.