El derecho a la deducción del IVA soportado no puede aplicarse automáticamente, ya que los sujetos pasivos no liquidan el impuesto en cada operación que realizan, sino al finalizar el trimestre (PYMES) o el mes (grandes empresas o exportadoras).
El derecho a deducir las cuotas soportadas alcanza a los sujetos pasivos del impuesto en quienes concurran con los siguientes requisitos:
Requisitos subjetivos de la deducción.
Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales podrán deducirse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 111, 112 y 113 de esta Ley.
Dos. También podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que realicen con carácter ocasional las entregas de los medios de transporte nuevos a que se refiere el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.
Tres. El ejercicio del derecho a la deducción correspondiente a los sectores o actividades a los que resulten aplicables los regímenes especiales regulados en el Título IX de esta Ley se realizará de acuerdo con las normas establecidas en dicho Título para cada uno de ellos.
Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.
Cinco. Los sujetos pasivos que realicen conjuntamente operaciones sujetas al Impuesto y operaciones no sujetas por aplicación de lo establecido en el artículo 7.8.º de esta Ley podrán deducir las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto, incluyéndose, a estos efectos, las operaciones a que se refiere el artículo 94.uno.2.º de esta Ley. Este criterio deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.
El cálculo resultante de la aplicación de dicho criterio se podrá determinar provisionalmente atendiendo a los datos del año natural precedente, sin perjuicio de la regularización que proceda a final de cada año.
No obstante lo anterior, no serán deducibles en proporción alguna las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o
servicios destinados, exclusivamente, a la realización de las operaciones no sujetas a que se refiere el artículo 7.8.º de esta Ley.
Las deducciones establecidas en este apartado se ajustarán también a las condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley y, en particular, los que se refieren a la regla de prorrata.
Requisitos objetivos (art. 94 Y 95 LIVA y 24 RIVA)
Sólo se deducirán las cuotas soportadas por aquellos sujetos pasivos que realicen adquisiciones e importaciones de bienes o servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, en el ámbito espacial del impuesto, y fuera de este territorio, si originaran el derecho a deducción en el caso de haberse efectuado en el interior del mismo, y nunca en cuantía superior a la que legalmente corresponda, ni antes que se hubieran devengado con arreglo a Derecho.
Requisitos formales
(LIVA ART. 97, RO 240211985 REDAC. RD 26711995, Y MODIFICADO POR RD
80196 DE 26 DE ENERO)
El sujeto pasivo, que proceda la deducción de¡ impuesto soportado en sus adquisiciones de bienes o servicios, debe estar en situación de acreditar este derecho en el momento en que se ejercita.
La acreditación existe sólo cuando se posee el documento justificativo de¡ derecho y se cumplen determinados requisitos formales. Estamos hablando de la factura y documentos equivalentes.
Las facturas y sus copias o matrices han de contener unos datos mínimos que son los siguientes:
1 .Número y, en su caso, serie. La numeración debe ser correlativa.
- Nombre, apellidos o denominación social, NIF y domicilio tanto de¡ expedidor corno del destinatario.
- Descripción de la operación y contraprestación total. 4. Lugar y fecha de emisión.
- Figurarán claramente y por separado los siguientes conceptos: base imponible, tipo tributario aplicable y cuota repercutida.
- La factura original debe ser expedida por quien realice la entrega del bien o preste el ser- vicio y debe emitirse operación por operación (salvo la posibilidad de incluir en una sola factura según el art. 4 del RD 1624192).
- También justifican el derecho a deducción de las cuotas soportadas: el documento acreditativo del pago del impuesto en la importación; el documento expedido por el sujeto pasivo en que se contenga la liquidación del impuesto en el supuesto de inversión del sujeto pasivo y en las adquisiciones intracomunitarias de bienes (art. 165.Uno LIVA) y el recibo original firmado por el titular de la explotación agraria, forestal, ganadera o pesquera (art. 134.Tres LIVA).
La no emisión de facturas está permitida por la Administración (art. 4 RD 1624192) en determinadas operaciones.
No podrá deducirse en cuantía superior a la cuota tributario expresa y separadamente consignada que haya sido repercutida, o en su caso, satisfecha según el documento justificativo de la deducción.
Tratándose de bienes adquiridos en común por varios sujetos pasivos, cada uno de los adquirentes podrá efectuar la deducción de la parte proporciona¡ del ¡VA soportado correspondiente, siempre que en el original y en el duplicado de la factura o documento justificativo se consigne, de forma distinta y separada, la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los adquirentes (art.
97.Cuatro LIVA).
Exclusiones y restricciones del derecho a deducir
(LIVA ART. 96)
La Ley del Impuesto excluye expresamente la posibilidad de deducir el Impuesto soportado en relación con determinados bienes o servicios. Ello implica que no podrán ser objeto de deducción las cuotas de ¡VA soportadas en relación con las operaciones que a continuación se indican, que guarden relación con:
- Automóviles de turismo y sus remolques, motocicletas, embarcaciones deportivas o de
Sin embargo, como excepción, las cuotas soportadas de IVA sí serán deducibles cuando se destinen exclusivamente al transporte de mercancías, de viajeros mediante contra- prestación, de enseñanza, promoción de ventas, servicios de vigilancia, agentes comerciales y, en general, aquellos cuya utilización no dé lugar a retribución en especie, según la normativa del 1 RPF (arts. 26 y 27 de la ley 18/1 991) y, además, estén afectos a la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
- Servicios de desplazamientos o viajes, incluidos los de manutención o estancia, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades, es decir, cuan- do éstos se produjeran fuera del lugar de residencia del sujeto pasivo y no excedan de determinados límites.
- Los alimentos, tabaco, bebidas, servicios de hostelería, restaurante o espectáculos.
- Bienes de carácter suntuario como joyas y objetos de arte (art. 136 LIVA).
- Bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas, con las excepciones contempladas en el art. 96 uno 59 LIVA.
1. Fundamento Legal
El derecho a deducción está regulado en los artículos 92 a 114 de la Ley 37/1992 del IVA. Este derecho es una pieza clave para evitar la acumulación del impuesto a lo largo de la cadena de producción y distribución.
2. Requisitos para Ejercer el Derecho a Deducción
Para que un empresario o profesional pueda deducir el IVA soportado, deben cumplirse ciertos requisitos:
2.1. Requisitos Subjetivos
- El derecho a deducción solo corresponde a empresarios o profesionales que realicen actividades económicas sujetas al IVA.
- Si se realizan actividades exentas (sin derecho a deducción), el sujeto pasivo no podrá deducir el IVA soportado relacionado con dichas operaciones.
2.2. Requisitos Objetivos
- El IVA soportado debe corresponder a adquisiciones de bienes o servicios que se utilicen en actividades que generan IVA repercutido.
- Ejemplo: Una empresa de fabricación podrá deducir el IVA de las materias primas utilizadas para producir bienes que luego se venden con IVA.
2.3. Requisitos Documentales
- Es imprescindible disponer de facturas válidas que justifiquen el IVA soportado, emitidas conforme a lo establecido en la normativa.
- También se admiten documentos aduaneros para deducir el IVA de importaciones.
2.4. Requisitos Temporales
- La deducción debe realizarse en el mismo período de liquidación en que se reciben las facturas o en los 4 años siguientes.
3. Operaciones con Derecho a Deducción
- Adquisición de bienes y servicios para la actividad empresarial o profesional.
- Importaciones de bienes.
- Operaciones intracomunitarias sujetas.
- Adquisiciones para operaciones mixtas con prorrata o sectores diferenciados.
4. Exclusiones del Derecho a Deducción
No se puede deducir el IVA soportado en las siguientes situaciones:
- Gastos personales: Adquisiciones de bienes o servicios destinados al uso personal.
- Bienes o servicios para operaciones exentas: Salvo que el sujeto pasivo esté en el régimen de prorrata.
- Gastos relacionados con vehículos de turismo: Salvo que se demuestre su afectación exclusiva a la actividad empresarial.
- Adquisiciones realizadas por no empresarios o profesionales.
5. Ejercicio del Derecho a Deducción
El derecho a deducción se ejercita mediante las declaraciones-liquidaciones periódicas del IVA (modelo 303). El cálculo se realiza del siguiente modo:
- IVA deducible = IVA soportado (de las facturas recibidas) – IVA repercutido (de las facturas emitidas).
Si el resultado es negativo (IVA soportado mayor que repercutido), se genera un saldo a compensar o a devolver.
6. Regímenes Especiales de Deducción
6.1. Régimen de Prorrata
Cuando un empresario realiza tanto operaciones sujetas al IVA como exentas, debe aplicar una prorrata que limite la deducción al porcentaje de operaciones sujetas.
- Prorrata general: Se calcula un porcentaje único aplicable a todas las adquisiciones.
- Prorrata especial: Se separan los gastos asociados a operaciones sujetas y exentas.
6.2. Sectores Diferenciados
Si un empresario tiene distintas actividades económicas que no guardan relación entre sí, debe aplicar criterios de deducción diferenciados para cada sector.
7. Regularización del IVA Deducido
En algunos casos, el IVA deducido inicialmente debe ser regularizado:
- Bienes de inversión: La deducción inicial puede ajustarse si el uso del bien cambia en los años siguientes a su adquisición (plazo de regularización de 5 o 10 años según el tipo de bien).
- Modificación de la base imponible: Por devoluciones, descuentos o créditos incobrables.