La tributación de las cláusulas de igualación del rango hipotecario ya ha sido objeto de examen por esta Subdirección que, ante la necesidad de conocer el aspecto sustantivo de carácter registral de dicha cuestión, solicitó informe a la Dirección General de los Registros y del Notariado sobre los supuestos en que se produce una igualación de rango hipotecario entre préstamos o créditos hipotecarios u otros derechos inscribibles “ab initio”, de cuya contestación, de fecha 14 de julio de 2010, ampliada posteriormente el 3 de noviembre siguiente, transcribimos los aspectos más esenciales.
En nuestro Derecho es admisible la igualdad de rango entre derechos inscritos a pesar de que en principio es una contradicción con la finalidad del Registro de la Propiedad, que se rige por el principio de prioridad registral («prior tempore potior iure»), de manera que la inscripción determina el rango de los derechos reales inscritos.
Sin embargo, cuando el artículo 227 del Reglamento Hipotecario dispone la subsistencia, durante la ejecución directa sobre bienes hipotecados, de las cargas o gravámenes simultáneos o del mismo rango que el crédito del actor, está reconociendo la igualdad de rango en nuestro Derecho.
El origen de la igualdad de rango deriva de la ley o de la voluntad de los titulares de los derechos afectados. En el Derecho español, la igualdad se fundamenta raramente en la Ley, (arts. 45 de la Ley o 227 del Reglamento), siendo el modo normal de que se produzca la igualdad de rango entre derechos inscritos, especialmente entre hipotecas, un negocio jurídico formalizado entre los titulares de los derechos afectados (la permuta, posposición de rango…), exigiéndose no sólo el consentimiento de los titulares de los derechos igualados en rango, sino también de los titulares de los derechos intermedios, todo ello formalizado en documento público por imperativo del artículo 3 de la Ley Hipotecaria.
El negocio jurídico de igualación de rango entre diversos derechos reales puede hacerse tanto en relación con derechos reales formalizados en el mismo título, como en relación con derechos reales formalizados en instrumentos distintos.
Asimismo el pacto de igualdad de rango puede ser así una cláusula accesoria de un negocio jurídico principal contenido en el mismo instrumento público generador de los derechos reales, o bien puede ser un negocio jurídico principal, referido a derechos reales ya constituidos con anterioridad. También cabe atender al momento en que surja el rango compartido, para valorar una igualdad originaria frente a otra de carácter sobrevenido. Lo que nunca puede derivar es de la mera presentación del título en el Registro, en armonía con la excepcionalidad de la igualdad de rango en nuestro Derecho. No es, por tanto, una facultad que incumba al presentante. Todo lo contrario, el presentante debe decidir el orden de presentación de los títulos (que en caso de suponer la constitución de derechos reales sobre la misma finca determinará su rango registral). Y si son varios los presentantes simultáneos de varios títulos contradictorios sobre la misma finca, son ellos los que deben ponerse de acuerdo en el orden de presentación, de manera que si no se ponen de acuerdo el Registrador tomará anotación preventiva de cada título, sin proceder a su inscripción hasta que por los presentantes o por los Tribunales se decida el orden de presentación (artículo 422 Reglamento Hipotecario).
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Por tanto, existe igualación del rango siempre que se pacte así expresamente en escritura pública entre todos los interesados, sea en un mismo documento o en otro distinto y ya se presente simultáneamente o sucesivamente. La presentación no determina por sí sola la igualdad, sino que la igualdad de rango exige pacto de igualdad unido a la inscripción, que puede ser simultánea o posterior.
La igualdad de rango no puede derivar, ni “ab initio” ni a posteriori, de la mera voluntad del presentante, pues éste puede decidir el orden de presentación, pero no optar por la igualdad; ni tampoco puede pactarse en meras instancias privadas suscritas ante el Registrador, pues se trata de una “modalización“ de la hipoteca, en la que la escritura pública es forma esencial y la inscripción en el Registro constitutiva.
Ahora bien, solo existirá igualación de rango “ab initio” cuando tal igualdad se haya pactado en escritura pública en el momento de formalizarse la garantía con la que se iguala. Así el artículo 241 del Reglamento Hipotecario exige que en los pactos de posposición o permuta de rango, y por tanto, también de igualación, se determinen las líneas generales de la hipoteca que se va a anteponer o igualar.
El pacto de igualdad de rango “ab initio” normalmente se efectuará en el mismo documento en el que se formalice la hipoteca que se va a igualar, aunque nada impide que tal documento se complete posteriormente con otros (v. gr. ratificaciones posteriores). Esta igualación “ab initio” es indiferente a que la inscripción en el Registro se produzca simultáneamente o sucesivamente. Por el contrario, no existirá igualación “ab initio” cuando la igualdad se pacte con posterioridad al momento de formalizarse la garantía afectada por la igualación.
Por último, en cuanto a la obligación de presentar autoliquidación por el ITP y AJD, es preciso tener en cuenta que lo dispuesto en los artículos 49 y 55 de la a Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE nº 305 de 19 de 12 de 2009):
– El artículo 49 establece el alcance de las competencias normativas de las Comunidades Autónomas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, disponiendo que, entre otros aspectos, “2. Las Comunidades Autónomas también podrán regular los aspectos de gestión y liquidación”.
– Por otro lado, el artículo 55 determina el alcance de la delegación de competencias en relación con la gestión tributaria, estableciendo en su apartado 2 que “No son objeto de delegación las competencias para la contestación de las consultas reguladas en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, salvo en lo que se refiera a la aplicación de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias.”.
Por tanto, esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse sobre la obligación de presentar la correspondiente autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y de Actos Jurídicos Documentados, por tratarse de un aspecto de la gestión, cuya regulación corresponde a las Comunidades Autónomas.
CONCLUSIÓN
Primera. Se entenderá que existe igualación del rango “ab initio” en los pactos de igualación de rango en los que concurran los siguientes requisitos
– Que haya pacto expreso de igualación de rango en relación a varios derechos inscribibles.
– Que la previsión de igualación de rango se contemple desde el principio en el titulo constitutivo de la garantía cuyo rango es igualado, conforme a lo dispuesto en el artículo 241 del Reglamento Hipotecario.
Es sin embargo indiferente que los pactos de igualación de rango se formalicen en un único documento o en varios documentos, ya tenga lugar la formalización de los mismos de forma simultánea o sucesiva y se presenten en el Registro de la Propiedad de forma simultánea o sucesiva
Segunda: Los pactos de igualación de rango “ab initio” no constituyen hecho imponible independiente de la constitución de hipoteca o derecho a que se refiera la igualación, quedando no sujetos a la cuota variable del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD.
Tercera. Esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse sobre la obligación de presentar la correspondiente autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y de Actos Jurídicos Documentados, por tratarse de un aspecto de la gestión, cuya regulación corresponde a las Comunidades Autónomas.
1. Concepto de Pacto de Igualdad de Rango:
Un pacto de igualdad de rango es un acuerdo entre acreedores que tiene como objetivo asegurar que todos ellos reciban el mismo trato en cuanto al cobro de sus créditos frente a un deudor. Este tipo de pactos suele tener lugar en situaciones de refinanciación o en reestructuraciones de deuda, con el fin de que ninguno de los acreedores tenga una posición de privilegio sobre los demás.
2. Doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central:
La doctrina del TEAC sobre el pacto de igualdad de rango se refiere a cómo deben interpretarse y aplicarse estos acuerdos en el ámbito fiscal y, en particular, en relación con la prelación de créditos y el tratamiento de deudas en procesos concursales o de refinanciación.
En términos generales, el TEAC ha sostenido que, cuando existe un pacto de igualdad de rango, todos los créditos afectados deben considerarse con la misma prioridad para su cobro, independientemente de su naturaleza o del momento en que se hayan contraído. Esta igualdad de trato se extiende a la prelación de créditos en caso de liquidación o concurso de acreedores.
3. Implicaciones Fiscales:
Desde el punto de vista fiscal, la doctrina del TEAC asegura que, en la medida en que se respete el pacto de igualdad de rango, no debería haber tratamientos diferenciados o preferencias fiscales para ciertos créditos sobre otros. Esto incluye el tratamiento de los créditos fiscales en procesos de insolvencia, donde Hacienda no debería tener un trato preferente si existe dicho pacto.
4. Importancia de la Doctrina:
Esta doctrina es importante porque proporciona seguridad jurídica a las partes involucradas en acuerdos de refinanciación o reestructuración, al establecer que el pacto de igualdad de rango será respetado tanto en términos de derecho civil como fiscal. Esto evita situaciones en las que uno o más acreedores puedan ser injustamente privilegiados en detrimento de otros, y asegura un tratamiento equitativo en la liquidación de deudas.