1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5.Uno. a) y c) de la misma Ley establece lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…)
“c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.”.
Por otra parte, el apartado Dos de este mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
“Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
De la información contenida en el escrito de consulta no puede deducirse si el propietario del local comercial tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y si el local se encuentra afecto a su actividad empresarial o profesional.
La afectación del local comercial al desarrollo de una actividad empresarial o profesional podrá ser, en su caso, probada por el propietario del bien por cualquiera de los medios admitidos en derecho pudiendo servirse, a tal efecto, de los elementos objetivos a que se refiere el artículo 27 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
2.- En este sentido, bajo la hipótesis de que el propietario del local tiene la consideración de empresario o profesional y de que el bien transmitido está afecto al desarrollo de una actividad económica, respecto de los efectos de la transmisión de dicho bien en el Impuesto sobre el Valor Añadido deberá tenerse en cuenta que, la letra A) del número 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 establece la exención:
“A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
(…).”.
Del escrito de consulta parece resultar que el propietario que transmite el bien no tiene la consideración de promotor y no se cumple ninguno de los supuestos previstos en el artículo 20.Uno.22º de la Ley para considerar dicha transmisión como primera entrega, por lo que la transmisión del local comercial debe calificarse, en principio, como una segunda entrega que quedará sujeta y exenta del Impuesto.
No obstante, el apartado dos del mismo artículo 20 de la Ley del Impuesto recoge la posibilidad, en determinadas condiciones, de renuncia a la citada exención:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”.
3.- Por su parte, para el caso de renuncia a la exención, el artículo 84.Uno.2º, letra e) de la Ley 37/1992 señala, en relación con el sujeto pasivo de las operaciones, que:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
(…).
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
1. Sujeción al IVA de la transmisión de inmuebles
En términos generales, la transmisión de inmuebles está sujeta al IVA cuando es realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad. Sin embargo, no todas las transmisiones de inmuebles están gravadas de la misma manera, y existen exenciones específicas contempladas en la ley.
- Primera entrega de edificaciones: La transmisión de edificaciones nuevas (primera entrega) está sujeta al IVA. Esta se refiere a la primera venta o transmisión realizada por el promotor del inmueble, o por quien lo ha rehabilitado, siempre que la entrega sea dentro de los dos años posteriores a la finalización de la construcción o rehabilitación.
- Segundas y ulteriores entregas: La segunda entrega y sucesivas de edificaciones (por ejemplo, la venta de un inmueble que ha tenido un propietario anterior) están exentas de IVA, pero sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP).
2. Exención del IVA en la transmisión de inmuebles
La exención del IVA es aplicable a la segunda y ulteriores transmisiones de edificaciones, siempre que no se trate de un terreno edificable o la primera entrega de edificaciones, que como se mencionó, sí están gravadas.
- Edificaciones usadas o de segunda mano: Las segundas o posteriores transmisiones de inmuebles están exentas del IVA. Esta exención es aplicable tanto para inmuebles destinados a vivienda como para locales comerciales.
Excepciones:
- Terrenos no edificables: La transmisión de terrenos que no son edificables también está exenta de IVA.
- Viviendas de protección oficial (VPO): En algunos casos, las transmisiones de viviendas protegidas también pueden estar sujetas a tipos reducidos de IVA o incluso exentas bajo ciertas circunstancias.
3. Renuncia a la exención del IVA
Existe la posibilidad de renunciar a la exención del IVA cuando se dan ciertas condiciones, permitiendo que la operación quede sujeta al impuesto y no al ITP. La renuncia a la exención permite que el vendedor repercuta el IVA al comprador, lo que puede ser ventajoso en ciertos contextos, especialmente cuando el comprador es un empresario o profesional que puede deducir el IVA soportado.
Requisitos para renunciar a la exención:
- Transmisión sujeta a exención: La operación debe estar exenta de IVA en virtud de las reglas mencionadas (segundas o ulteriores transmisiones).
- Comprador empresario o profesional: La renuncia solo puede aplicarse si el comprador actúa como empresario o profesional y tiene derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición del inmueble.
- Renuncia expresa: El transmitente debe renunciar expresamente a la exención antes de realizar la operación. Esta renuncia debe quedar reflejada en la escritura pública de la transmisión.
- Declaración de intenciones: La renuncia implica que el vendedor facture con IVA y el comprador podrá deducirlo, siempre que este último lo utilice en su actividad empresarial o profesional.
4. Consecuencias de la renuncia al IVA
La renuncia a la exención del IVA tiene consecuencias tanto para el comprador como para el vendedor:
- Para el comprador: Si el comprador es un empresario o profesional con derecho a deducción, la renuncia al IVA es ventajosa, ya que podrá recuperar el IVA soportado en su declaración.
- Para el vendedor: El vendedor deberá repercutir el IVA correspondiente en la factura. Este hecho puede cambiar el precio final de la operación o modificar la estrategia fiscal del comprador y vendedor.
5. Tipo impositivo aplicable
En el caso de que se renuncie a la exención y la transmisión del inmueble quede sujeta a IVA, el tipo impositivo aplicable será el 21% sobre el valor de la operación, salvo que se trate de viviendas a las que puede aplicarse un tipo reducido del 10% (como en el caso de viviendas de protección oficial o viviendas con régimen especial).