2. Introducción a los conceptos fundamentales

La contabilidad financiera tiene por objetivo proporcionar la información económico-financiera necesaria para la empresa. Para alcanzar este objetivo, la contabilidad debe captar, medir registrar los flujos generados por las transacciones realizadas por la empresa, y presentar esta información de forma adecuada.

El método contable consta de cuatro fases con funciones diferentes: análisis de datos, medición y valoración de flujos, registro contable de las transacciones y la información y síntesis. Los asientos contables se incluyen en los instrumentos para el registro contable de las transacciones, cuya función es la inscripción de éstas en los libros contables, que se tratarán más adelante.

Para finalizar, parece necesario comentar que en España (al igual que Estados Unidos, por ejemplo), no se requiere ningún título para llevar la contabilidad de una empresa, aunque para publicar dicha información se requiere la firma de los miembros del consejo de administración de dicha empresa.

2.1 El Plan General Contable en España

En los últimos años las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) se han ido convirtiendo en realidad en diferentes países de todo el mundo. Desde mediados del 2002 tanto la Unión Europea como el organismo regulador de los Estados Unidos de América (FASB¹) fueron orientando su trabajo a homogenizar internacionalmente la información contable a través de las propuestas de la International Accounting Standards Board (IASB) asociado a la International Financial Reporting Standards Fundation (IFRS Fundation²). En España esta adaptación se materializó a través del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC³), organismo autónomo adscrito al Ministerio de Economía y Hacienda.

Los antecedentes del actual Plan Contable se remontan a 1973 con el Plan General Contable aprobado por el Decreto 530/1973⁴ y el Plan General Contable de 1990 aprobado por el Real Decreto 1643/1990⁵. Finalmente en 2007 se aprueba el nuevo Plan Contable que se adapta a las Normas Internacionales de Contabilidad en el Real Decreto 1514/2007⁶ y que a día de hoy está en vigor. A su vez debemos sumarle una adaptación para la PYMES (pequeñas y medianas empresas) aprobado por el Real Decreto 1515/2007⁷ y otro para entidades sin ánimo de lucro aprobado por el Real Decreto 776/1998⁸.

Conceptualmente la adaptación a las NIC introdujo cambios significativos en el actual Plan Contable en relación a su predecesor. Por ejemplo, la introducción de un marco conceptual más sólido, el cambio de los principios contables considerados como preferentes y las bases de valoración de los elementos de los estados financieros. En relación a los principios contables, que se detallan en el siguiente apartado, el actual Plan prioriza el principio de empresa en funcionamiento y del devengo, frente al principio de prudencia que prevalecía en el anterior Plan.

Por último, descartar una vez más tal y como se ha expuesto en la introducción del libro, todos los ejemplos que se tratarán y expondrán tendrán como marco de trabajo la adaptación del Plan Contable para PYMES reflejado en el Real Decreto 1515/2007.

2.2 Principios contables

Los Principios de Contabilidad son normas contables emitidas por instituciones con autoridad reconocida, derivadas de la práctica más frecuente y, por tanto, más recomendables y orientadas hacia el cumplimiento de un objetivo contable concreto: conducir a que las Cuentas Anuales, formuladas con claridad, expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. La contabilidad se desarrollará aplicando de forma obligatoria los principios contables que se adjuntan.

2.2.1 Principio de empresa en funcionamiento

Se considerará que la gestión de la empresa tiene prácticamente una duración ilimitada en el tiempo. En consecuencia, la aplicación de los principios contables no irá encaminada a determinar el valor del patrimonio a efectos de su enajenación global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.

Este principio recuerda a los contables que una empresa no es un negocio, ya que en ella debe existir una voluntad de continuidad y de supervivencia. En este punto conviene decir que algunas corrientes de pensamiento económico han intentado trazar una similitud entre la dinámica de los ecosistemas biológicos y la de los mercados. De hecho, dicha equiparación parte de una base de gran sentido común: en los mercados que forman la economía, múltiples organismos⁹ (organizaciones e individuos) compiten por unos recursos limitados, con unas reglas de supervivencia estrictas: si existen beneficios, la organización puede vivir, crecer y continuar compitiendo y para ello la empresa ha de innovar. El mercado, dicta reglas de supervivencia y muerte exactamente iguales a las que rigen los seres vivos. La continuidad forma parte de la razón de ser de la empresa.

La alternativa al Principio de empresa en funcionamiento es suponer que se plantea liquidar el negocio. Cuando esto se plantea se utiliza un conjunto de reglas y principios contables diferente.

2.2.2 Principio del devengo

El principio del devengo propugna que la imputación de ingresos y gastos debe hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan y con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos.

Este principio pone de relieve que ingresar no es cobrar y que gastar no es pagar. De hecho ingresar sólo implica emitir una factura y esto es relativamente sencillo, mientras que cobrar es más difícil de conseguir, porque requiere ciertas habilidades. Por su parte, gastar no es igual que pagar, de hecho, para algunos individuos caraduras se trata de sucesos independientes. Es posible comprar (es decir gastar) y no pagar (ya que se puede pagar más tarde). En este sentido, las grandes superficies o hipermercados han gozado de períodos de pago superiores a cien días y períodos de cobro que no superan el mes. Como argumento adicional debe comentarse que, existen algunos gastos que no generan pagos como puede ser el caso de la amortización de los elementos de activo inmovilizado, o las provisiones por depreciación de existencias.

En otras palabras, los cobros y pagos inciden en las cuentas de tesorería de la empresa (caja, bancos y moneda extranjera), generando un flujo de dinero, mientras que las cuentas de ingresos o gastos inciden en las cuentas de resultados.

2.2.3 Principio de uniformidad

Adoptado un criterio en la aplicación de los principios contables dentro de las alternativas que, en su caso, éstos permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse a todos los elementos patrimoniales que tengan las mismas características en tanto no se alteren los supuestos que motivaron la elección de dicho criterio.

En algunos aspectos la contabilidad admite la aplicación de distintos criterios. Por ejemplo, en la valoración de inventarios, para el caso de productos que no pueden distinguirse entre sí, si éstos han sido adquiridos a distintos precios, pueden aplicarse distintos métodos: FIFO o Precio Medio Ponderado. A veces, también puede ocurrir que puedan considerarse distintas alternativas para seleccionar la cuenta que debe utilizarse para registrar un determinado hecho, por ejemplo la compra de un martillo puede generar una duda entre considerarlo una máquina, un utillaje o un gasto. La diferencia entre las dos primeras opciones es muy poco significativa, pero pensar en la tercera opción implica decidir entre considerar la compra de un martillo como una inversión o un gasto. El Principio de Uniformidad impone que una vez adoptado un criterio éste debe mantenerse en el tiempo.

2.2.4 Principio de prudencia

El principio de prudencia determina que únicamente se contabilizarán los beneficios realizados a la fecha de cierre del ejercicio, por el contrario, los riesgos previsibles y las pérdidas eventuales con origen en el ejercicio o en otro anterior, deberán contabilizarse tan pronto sean conocidas, a estos efectos se distinguirán las reversibles o potenciales de las realizadas o irreversibles.

Este principio representa la primera lección de contabilidad que podrían aprender los niños en la guardería. Como es sabido, el cuento de la lechera es la historia de una joven que pensaba crear una multinacional a partir de los recursos financieros futuros, derivados de la venta del cántaro de leche que llevaba al mercado. Esto en contabilidad no vale, porque las ventas sólo existen cuando se han producido. Tampoco le valió a la joven del cuento pues el cántaro se rompió al caer al suelo y se quedó sin ingresos. Sin embargo, los gastos deben registrarse tan pronto como se sospecha que se producirán. Así pues, un posible deterioro de los stocks obliga a generar un apunte para minorar su valor.

2.2.5 Principio de no compensación

En ningún caso podrán compensarse las partidas del Activo, y del Patrimonio Neto y Pasivo, ni las de gastos e ingresos que integran la Cuenta de Resultados, establecidos en los modelos de las cuentas anuales. Se valorarán separadamente los elementos integrantes de las distintas partidas del Balance.

2.2.6 Principio de importancia relativa

Según el principio de la importancia relativa podrá admitirse la no aplicación estricta de algunos de los principios contables siempre y cuando la importancia relativa en términos cuantitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere las cuentas, anuales como expresión de la imagen fiel a la empresa. Para ilustrar este principio, se puede mencionar la valoración de existencias por una cantidad y valores fijos cuando se cumplan tres condiciones: se presente una renovación constante de dichas existencias, el valor y la composición no varíen mucho y finalmente que, el valor global sea secundario para la empresa. La aplicación de este principio facilita, por ejemplo, la valoración de los líquidos contenidos en los depósitos en un sistema productivo.

2.2.7 Nota final

En los casos de conflicto entre principios contables obligatorios deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expresen la imagen fiel patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Sin perjuicio de lo indicado en el párrafo precedente, el principio de prudencia tendrá carácter preferencial sobre los demás principios.

2.3 Elementos de las cuentas anuales

El Plan General Contable (PGC 2007), establece que las cuentas anuales deben incluir obligatoriamente cinco documentos: Balance, Cuenta de Resultados, Estado de Cambios en el Patrimonio Neto (ECPN), Estado de Flujos de Efectivo (EFE) y Memoria. La información contenida en estos documentos debe ser relevante, fiable, comprensible, suficiente y de utilidad práctica, y los requisitos a los que están sujetos son:

• Periodicidad: Anual, excepto en caso de constitución, escisión o fusión.
• Plazo: Tres meses después del cierre del ejercicio.
• Unidad monetaria: Euro.
• Identificación: En cada documento debe indicarse su denominación y el ejercicio al que corresponden.

Las cuentas anuales más importantes son el Balance de Situación y la Cuenta de Resultados y merecerán un tratamiento muy especial. El (ECPN), informa de las variaciones de patrimonio de un período a otro, desglosando la información de los cambios derivados de transacciones distintas a las realizadas con los propietarios de la empresa (variaciones de capital).

Estado de Flujos de Efectivo (en adelante EFE), es un estado financiero que tiene por objetivo mostrar el dinero efectivo que ha obtenido la empresa durante el ejercicio y como lo ha utilizado. A efectos de su presentación los movimientos de flujos de efectivo se clasifican en tres partes diferenciadas: flujos por actividades de explotación, por actividades de inversión y por actividades de financiación. En otras palabras, el EFE da información valiosa sobre la gestión de la tesorería y adicionalmente permite analizar aspectos de la explotación del negocio, como el resultado neto de gastos e ingresos no monetarios, la variación de partidas no monetarias, la financiación que se otorga a los clientes y el aumento o la disminución de las existencias.

La Memoria es un conjunto de explicaciones relevantes para la toma de decisiones en la empresa y que no se incluyen en los documentos anteriores. Para elaborar la Memoria por mucha contabilidad que uno sepa, es probable que algunos temas requieran el consejo o punto de vista de un asesor externo, entre otras cosas, porque no se enumera en la norma vigente la relación de puntos que debe contener.

2.3.1 El Balance de Situación

El Balance se puede considerar como el elemento básico, ya que la contabilidad de la empresa es la actividad que tiene por objetivo la producción del Balance.

El Balance es un documento contable que refleja la situación del patrimonio de la empresa en un momento determinado, en la medida en que dicha situación sea expresable en términos monetarios. El Balance, es pues, como una fotografía o resumen instantáneo de la situación de la empresa y, por tanto, su carácter estático, frente al sentido dinámico de la Cuenta de Resultados y del estado de origen y aplicación de fondos.

Las críticas que se han hecho a la capacidad informativa del Balance se centran en el hecho de que no informa de determinados activos de la empresa como por ejemplo, la capacidad de innovación, la calidad de los recursos humanos y que las valoraciones sean heterogéneas.

Los siguientes elementos se registran en el balance:

ACTIVOS: Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro. Los otros recursos controlados económicamente por la empresa hacen referencia al fondo de comercio (nivel de competencia, cuota de mercado, capital humano, etc.), y que no pueden clasificarse como bienes ni derechos. Se excluyen de los activos:

• Los gastos activados (por ejemplo los gastos de primer establecimiento), por imperativo de las normas internacionales.
• Las autocarteras de acciones propias y las partidas relacionadas con desembolsos pendientes del Capital Social por parte de los socios o accionistas.

PASIVOS: Obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción de la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. El concepto de sucesos pasados implica la exclusión de las provisiones para la cobertura de gastos, pérdidas o deudas «probables» que anteriormente eran consideradas pasivo. Si un coche de la empresa causa un atropello con daños que habría que indemnizar, no se considera provisión porque no se trata de una obligación surgida de sucesos pasados. La diferencia está en hay que considerar sólo los hechos ciertos pero no los probables (como sucedía con el anterior PGC de 1991).

PATRIMONIO NETO: Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos los pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de la constitución o en otros posteriores, por los socios, que no tengan consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

ACTIVO – PASIVO = PATRIMONIO NETO

2.3.2 La Cuenta de Resultados

La Cuenta de Resultados es un documento contable que muestra cuál ha sido el beneficio o la pérdida registrada en una empresa, en un período de tiempo. El resultado de la empresa se va generando a través de un flujo continuo de transacciones que, agregadas, proporcionan unos datos globales de ingresos y gastos del período de cuya diferencia se obtiene el resultado o cifra de beneficio o pérdida. No hay que confundir el cálculo del resultado con el de la tesorería. La tesorería, formada por el efectivo en caja y el saldo de las cuentas bancarias, es la diferencia entre cobros y pagos, y figura en el Balance.

Mediante la comparación de dos balances consecutivos puede determinarse si los recursos han aumentado o disminuido y en qué cantidad, lo que no es detectable son las causas de esa variación. El análisis de la Cuenta de Resultados, permite determinar dichas causas.

La Cuenta de Resultados no es más que una partida del Balance que figura en el Patrimonio Neto con signo positivo en caso de beneficio y negativo en caso de pérdidas. Sin embargo, como se trata de una cuenta de gran importancia para enjuiciar la actuación de una empresa durante un ejercicio, se suele presentar su desglose independientemente del Balance. Esto supone examinar «con lupa» una partida del mismo con el fin de descubrir lo que hay detrás de ella ya que el conocimiento de cómo y dónde se ha generado el beneficio ofrece una información imprescindible para el análisis y la planificación futura.

Tal como se acaba de ver, el resultado está constituido por los ingresos menos los gastos del ejercicio contable, así como los beneficios y quebrantos no relacionados claramente con la actividad de la empresa. Según esto, para el cálculo del resultado de la empresa debe aplicarse la siguiente fórmula:

RESULTADO = INGRESOS – GASTOS

La aplicación de esta fórmula es más difícil de lo que parece. Para explicarlo se plantea un caso. En el mes de septiembre, unos grandes almacenes están preparando el anuncio publicitario de la campaña de rebajas de otoño invierno. El spot aparecerá en las pantallas de los televisores a partir del día 6 de enero (coincidiendo con el final de la campaña de Navidad)… y en ningún caso antes. Para la elaboración del anuncio la empresa ha pagado, durante el mes de septiembre, a una agencia de publicidad 300.000 €. Esta cantidad incluye, el diseño y guión publicitario, la contratación de modelos, el rodaje de las secuencias y su post-producción.

Generalmente, cuando esto se explica en un aula, los asistentes tienden a considerar los 300.000 € como un gasto de publicidad del año en curso, lo cual es un grave error, debido a que el gasto se produce en el ejercicio contable posterior ya que cuando realmente se produce el impacto publicitario, es justamente, el día 6 de enero. Además, conviene recordar, una vez más, que gastar no es lo mismo que pagar. En este caso se produce un pago y se genera un gasto anticipado, concepto que se verá más adelante, en el contexto de los ajustes de periodificación.

1. Contabilidad:

• La contabilidad es el proceso de registrar, clasificar, interpretar y resumir la información financiera de una empresa. Su objetivo principal es proporcionar informes precisos y útiles para la toma de decisiones.

2. Estados Financieros:

• Los estados financieros son informes contables que proporcionan información sobre la situación financiera y el rendimiento de una empresa. Los más comunes son el Balance de Situación, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, y el Estado de Flujos de Efectivo.

3. Balance de Situación:

• Es un estado financiero que muestra los activos (recursos), pasivos (obligaciones) y el patrimonio neto de una empresa en un momento específico. La ecuación fundamental es: $Activos=Pasivos+PatrimonioNeto$.

4. Cuenta de Pérdidas y Ganancias (o Estado de Resultados):

• Resume los ingresos, costos y gastos de una empresa durante un período específico. El resultado final es la utilidad o pérdida neta.

5. Estado de Flujos de Efectivo:

• Proporciona detalles sobre cómo el efectivo fluye dentro y fuera de una empresa durante un período de tiempo determinado. Se divide en actividades operativas, de inversión y de financiamiento.

6. Ingresos y Gastos:

• Los ingresos son los fondos que una empresa recibe de sus actividades normales, mientras que los gastos son los costos asociados con esas actividades. La diferencia entre ingresos y gastos determina la utilidad o pérdida.

7. Activo y Pasivo:

• Los activos son recursos controlados por la empresa que tienen un valor económico, como efectivo, propiedades y equipos. Los pasivos son obligaciones financieras, como deudas y cuentas por pagar.

8. Patrimonio Neto:

• Representa la inversión de los propietarios en la empresa y se calcula restando los pasivos de los activos ($PatrimonioNeto=Activos-Pasivos$).

9. Flujo de Efectivo Libre:

• Es la cantidad de efectivo disponible después de cubrir los gastos operativos y las inversiones en activos. Es esencial para la capacidad de la empresa para pagar deudas, invertir y distribuir dividendos.

10. ROI (Retorno de la Inversión):

• Una métrica que evalúa la rentabilidad de una inversión. Se calcula dividiendo la ganancia neta de la inversión por el costo inicial de la inversión.

11. Gestión Financiera:

• Involucra la planificación, organización, dirección y control de los recursos financieros de una empresa para alcanzar sus objetivos.

12. Diversificación:

• Estrategia de inversión que implica la distribución de los fondos en diferentes clases de activos para reducir el riesgo.

13. Liquidez:

• La capacidad de una empresa para convertir rápidamente sus activos en efectivo para cubrir obligaciones a corto plazo.

14. ROI (Retorno de la Inversión):

• Una métrica que evalúa la rentabilidad de una inversión. Se calcula dividiendo la ganancia neta de la inversión por el costo inicial de la inversión.