1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, la letra b), del apartado dos, del referido artículo 4 de la Ley, dispone que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, el artículo 11, apartado uno, de la Ley 37/1992, preceptúa que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
De acuerdo con lo expuesto, con carácter general debe considerarse que la rescisión de un contrato de arrendamiento de un bien inmueble afecto al ejercicio de una actividad empresarial o profesional, como la desarrollada por el consultante, constituye una renuncia a sus derechos por parte del arrendatario que tiene la consideración de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando éste tiene la consideración de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto.
2.- El artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992 declara que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
3.- El artículo 154 de la Ley 37/1992 establece, en su apartado dos, lo siguiente:
“Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.
A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial.”.
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En consecuencia, en el caso de que el local arrendado hubiera sido utilizado por el consultante arrendatario, exclusivamente, en el desarrollo de la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, habría que entender que los derechos inherentes al contrato de arrendamiento de los que es titular el consultante arrendatario han sido exclusivamente utilizados en dicha actividad, de manera que su cesión o transmisión o renuncia mediante contraprestación pese a estar sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido no obliga al arrendatario ni a la liquidación ni al pago de dicho tributo a la Hacienda Pública.
Sí que debería efectuar esta liquidación y proceder a su pago a la Hacienda Pública en el caso de que los citados derechos inherentes al arrendamiento no hubieran estado exclusivamente afectados a la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, como ocurriría en el caso de que el local arrendado se hubiera afectado a varias actividades y alguna de ellas no hubiese estado sometida a dicho régimen especial.
4.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa lo siguiente:
Está sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la renuncia mediante precio que de los derechos inherentes a un contrato de arrendamiento efectúa el arrendatario consultante.
El consultante deberá repercutir el citado tributo sobre el importe total de la contraprestación que recibe por dicha prestación de servicios.
En el caso de que los citados derechos hubieran estado exclusivamente afectados a una actividad desarrollada por el arrendatario consultante sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, el consultante no estará obligado a efectuar la liquidación y pago a la Hacienda Pública del Impuesto correspondiente que repercuta por la renuncia de los derechos mencionados, de acuerdo con el citado artículo 154.Dos de la Ley 37/1992.
Contexto de la Renuncia a Derechos de Arrendamiento
Cuando hablamos de renuncia a los derechos de arrendamiento de un local, normalmente nos referimos a situaciones en las que el arrendador o arrendatario cede sus derechos contractuales relacionados con el arrendamiento de un local a otra persona o entidad, o se compromete a no ejercer ciertos derechos que le correspondan bajo el contrato.
Situaciones Comunes:
- Renuncia a Derechos por Parte del Arrendador:
- Si el arrendador renuncia a sus derechos de arrendamiento, esto podría implicar la cesión o terminación anticipada del contrato, o alguna forma de compensación económica por la cancelación.
- Renuncia a Derechos por Parte del Arrendatario:
- Si el arrendatario renuncia a sus derechos, podría estar cedendo el contrato a otro arrendatario o terminando el arrendamiento anticipadamente.
Tributación de la Renuncia a Derechos de Arrendamiento
La tributación de la renuncia a derechos de arrendamiento en términos de IVA puede variar según la naturaleza de la operación y la compensación económica involucrada. Aquí se abordan los aspectos relevantes:
- Compensación Económica por Renuncia:
- Si la renuncia a los derechos de arrendamiento está acompañada de una compensación económica, esta compensación puede considerarse una operación sujeta a IVA. La base imponible de esta compensación podría estar sujeta al tipo impositivo general del IVA.
- Por ejemplo, si un arrendador recibe una compensación por renunciar a sus derechos contractuales, esa compensación podría considerarse como una contraprestación por una operación económica sujeta a IVA. La factura emitida por esta compensación debe reflejar el IVA correspondiente.
- Cesión de Derechos Contractuales:
- Si se produce una cesión de derechos de arrendamiento, la operación puede ser considerada como una transferencia de derechos contractuales. La cesión de derechos contractuales no suele estar sujeta a IVA si no se considera una prestación de servicios o una operación económica. Sin embargo, si la cesión se realiza en el marco de una operación comercial, puede ser necesaria la emisión de una factura en la que se haga constar que la operación está exenta de IVA.
- Terminación del Contrato:
- La terminación anticipada de un contrato de arrendamiento por parte del arrendador o arrendatario, sin compensación económica, no se considera una operación sujeta a IVA. No obstante, la terminación puede tener implicaciones fiscales si se produce un ajuste en el IVA soportado por el arrendador en relación con el inmueble.
Facturación y Exenciones
- Compensación por Renuncia: Si se realiza una compensación económica, debe emitirse una factura que refleje el IVA correspondiente, salvo que la operación esté exenta según la normativa específica aplicable.
- Cesión de Derechos: Si la cesión de derechos se considera una operación económica, se debe emitir una factura con el IVA si corresponde, o bien justificar por qué la operación no está sujeta a IVA si así lo dictan las normas fiscales.
Ejemplo Práctico
- Ejemplo 1: Un arrendatario decide renunciar a sus derechos y ceder el contrato a otro inquilino, y recibe una compensación económica por ello. El arrendador debe emitir una factura con IVA sobre la compensación recibida.
- Ejemplo 2: Un arrendador y un arrendatario acuerdan la terminación anticipada del contrato sin compensación económica. No se emite factura por esta operación ya que no se considera una operación sujeta a IVA.