Capitulo 2 El patrimonio

La Contabilidad tiene como objetivo, entre otros, informar acerca de la composición y evolución del patrimonio. Es por tanto conveniente conocer qué es el patrimonio, su composición y las relaciones existentes entre los elementos que lo forman.

2.1 Concepto contable de patrimonio

Tradicionalmente el patrimonio se define como aquel conjunto de bienes, derechos y obligaciones de una entidad, física o jurídica. Así como las perso­nas físicas poseen patrimonio, o riqueza, también se puede hablar del patrimo­nio de la empresa, debido a que éstas son entes económicamente autónomos o independientes.

El patrimonio empresarial se puede definir desde diferentes puntos de vista, si bien nosotros nos centraremos en tres de ellos. Los dos primeros son comple­mentarios entre sí: jurídico y económico, aunque nos basaremos en esta doble definición para abordar el concepto contable del patrimonio.

• Punto de vista jurídico: Conjunto de bienes -elementos materiales tan­gibles-, derechos -elementos inmateriales intangibles- y obligaciones -elementos inmateriales intangibles-, originados por las relaciones jurí- dico-económicas ejercidas por una persona natural o jurídica propietaria de esos bienes y derechos y responsable de esas obligaciones.
• Punto de vista económico-financiero: En este punto, el patrimonio es el conjunto de inversiones y fuentes de financiación que tiene una empresa. Podemos definir como inversión al conjunto de medios económicos utili­zados para generar una renta, es decir, es el capital productivo necesario para obtener resultados. Las fuentes de financiación pueden definirse como los medios financieros necesarios para obtener las inversiones. Constituyen, por tanto, el origen de los fondos necesarios para poner en funcionamiento el capital productivo. Ese conjunto de bienes, derechos y obligaciones debe ser susceptible de valoración económica, es decir, debe poseer un valor expresable en unidades monetarias de manera que se puedan conocer las posibles variaciones que se produzcan en ese ele­mento a lo largo de un periodo determinado de tiempo.
• Punto de vista contable: Desde esta perspectiva, se considera que el pa­trimonio es el conjunto de bienes, derechos y obligaciones, pertenecientes a una empresa o controlados por ella, y que constituyen los medios eco­nómicos y financieros a través de los cuales la empresa puede cumplir sus fines. Contablemente, el conjunto de bienes y derechos, es decir, las inversiones, están recogidos en el Activo, mientras que las obligaciones o fuentes de financiación se engloban en el Pasivo. Es fundamental que los medios económicos y financieros estén coordinados y valorados en la misma unidad monetaria.

En el siguiente cuadro, podemos ver cuáles son las relaciones existentes entre los diferentes conceptos de patrimonio que hemos visto (Tabla 2.1):

Tabla 2.1. Relación entre las diferentes visiones del concepto de patrimonio.

Probablemente hayamos visto un establecimiento que está “cerrado por inventario”. Esto significa que se están realizando las operaciones pertinentes para conocer el patrimonio de la empresa. Ahondemos en este concepto.

Un inventario es un recuento físico que permite la descripción y valoración detallada de los diferentes componentes del patrimonio empresarial en un momento dado. Esta actividad debe presentar ciertos requisitos para ser deno­minada así:

• Recuento físico: Este punto es imprescindible. Consiste en el examen material de los componentes del patrimonio. Se tendrán que comprobar tanto los bienes y derechos como las obligaciones
• Descripción detallada y valoración de los componentes del patrimonio.
• Referencia a un momento dado. Debido a que la empresa realizará ope­raciones en el tiempo, el inventario que se realice en el mes de enero será diferente al obtenido en el mes de noviembre.

El ejemplo anterior podría ser considerado un inventario ya que cumple los requisitos que éste debe cumplir. No obstante, la forma en que se expo­nen los componentes patrimoniales no es de gran utilidad ya que no pode­mos extraer demasiadas conclusiones de su análisis. Vemos que no podemos conocer de manera simple el valor de los bienes y derechos así como de las obligaciones. Tampoco sabemos la cuantía del patrimonio de la empresa. Podríamos decir que sólo se trata de una mera descripción de los compo­nentes del patrimonio.

Estas carencias se subsanan si resumimos los datos resultantes del inven­tario que hemos realizado en un informe denominado Estado de inventario o Balance extracontable. En este documento se recoge una relación pormenori­zada de bienes, derechos y obligaciones, en la que aparecen los valores de cada uno de ellos.

Vemos, en este caso, que se define el momento al que se refiere el inventario, se han agrupado los diversos componentes del patrimonio empresarial, además de determinar el valor del patrimonio que corresponde normalmente a los so­cios o propietarios de la empresa, etc., por lo que las carencias que habíamos señalado con anterioridad se han subsanado mediante la elaboración de este documento contable.

Los inventarios pueden ser parciales, si se refieren a alguno de los ele­mentos patrimoniales de la empresa, o totales, si agrupan la totalidad de los elementos patrimoniales. Podemos citar como ejemplo del primer caso el inven­tario que realiza una empresa de la mercancía que posee en el almacén.

Los inventarios también se pueden clasificar según sea la causa que origina su elaboración:

• Inicial: Es aquel que se realiza con el nacimiento de la entidad económica o bien cuando hay que iniciar la contabilidad de ésta.
• De ejercicio o de gestión: Es el inventario formulado periódicamente con el fin de proseguir la gestión empresarial más allá del ejercicio contable. Este inventario, del que hablaremos más tarde, recibe el nombre de Balance-inventario o Balance de situación.
• Terminal: Aquel inventario realizado con el fin de conocer el patrimonio empresarial para proceder a la liquidación o cese de la entidad. Se deno­mina también Balance de liquidación.
• De intervención: Es aquel que se realiza en otras situaciones anormales en que puede encontrarse una entidad, ya sea por causas económicas o administrativas, tales como la suspensión de pagos, quiebra, etc. Se co­noce como Balance de intervención.

2.2 Elementos y masas patrimoniales

Un elemento patrimonial es cualquier ente -bien, derecho u obligación- que forme parte del patrimonio de la empresa. Así, podemos decir que si un automóvil es parte integrante de dicho patrimonio, el automóvil será un elemento patrimonial.

En el ejemplo anterior, podemos ver una serie de elementos patrimoniales. Es lógico suponer que esta lista no está, en absoluto, completa, además de que las denominaciones que les hemos dado pueden variar. Los elementos patrimo­niales pueden recibir el nombre que la empresa considere adecuado, según el principio de libertad. No obstante, y debido a que el sistema de información contable debe ser comparable, resulta más funcional utilizar un lenguaje común que tipifique la nomenclatura de los diversos elementos patrimoniales. El Plan General de Contabilidad español incluye un Cuadro de Cuentas en el que se normalizan, en cierta medida, las rúbricas bajo las cuales se pueden incorporar a la contabilidad los diferentes elementos que forman el patrimonio empre­sarial. Además, utiliza un código numérico que permite identificar el tipo de elemento patrimonial fácilmente. Sobre este aspecto se profundizará en el tema correspondiente.

Los elementos patrimoniales pueden agruparse en lo que denominamos ma­sas patrimoniales. Éstas son agrupaciones de elementos patrimoniales con una misma significación económica o financiera. Podemos agrupar los diferentes elementos patrimoniales de la empresa en tres grandes masas: Activo, Pasivo y Patrimonio neto.

Estas masas pueden subdividirse a su vez, dependiendo de la función que cum­plan los diversos elementos patrimoniales dentro del ciclo económico empresarial y de la permanencia de dichos entes en la empresa en función del ciclo normal de ex­plotación. Respecto a este último aspecto, hemos de aclarar que la reglamentación contable clasifica todos los bienes, derechos y obligaciones en corto plazo cuando su vencimiento es inferior o igual a los 12 meses y largo plazo cuando los superan. En el siguiente cuadro se puede ver el desglose que presentan las masas patrimoniales, incluyendo las subdivisiones a las que nos hemos referido (Tabla 2.2).

Tabla 2.2. Masas patrimoniales y subdivisiones.

Si analizamos el anterior esquema podemos extraer las siguientes conclusiones:

• La masa patrimonial de Activo puede dividirse en dos, atendiendo a si se producen en el transcurso del ciclo normal de transformación, el cual, como norma general, no superará un año. Así encontramos Activo no corriente y Activo corriente.
• La masa patrimonial de Pasivo también se puede dividir según la per­manencia de sus componentes en el patrimonio empresarial respecto al ciclo normal de explotación. De esta forma encontramos Pasivo no corriente y Pasivo corriente.
• La masa patrimonial denominada Patrimonio neto unida a la del Pasivo constituyen los capitales permanentes de la empresa. De esta forma, los capitales permanentes, también denominados recursos per­manentes o financiación básica, representan los recursos a disposición de la empresa durante un periodo de tiempo superior a los doce meses y que incluso puede llegar a ser ilimitado, destinados, en general, a finan­ciar el activo no corriente y a cubrir un margen razonable del activo corriente.

2.2.1 Masa patrimonial de activo

La masa patrimonial de Activo agrupa a aquellos elementos patrimoniales que signifiquen bienes y derechos propiedad de la empresa o controlados por ésta, a través de los cuales puede realizar su actividad, con el fin de alcanzar los fines para los que ha sido concebida. Según el Plan General de Contabilidad, basado en el Marco Conceptual del IASB, se consideran activos a aquellos “bienes, derechos y otros recursos controlados por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o ren­dimientos económicos en el futuro”.

El Activo puede recibir diferentes nomenclaturas: capital económico, capital según su empleo, estructura económica, capital según su funcionamiento, activi­dad, etc., ya que aquel representa el capital de la empresa en sentido económico.

Para que un elemento pueda reconocerse como un activo en el Balance, debe cumplir con ciertos requisitos, según el Marco Conceptual del BPGC:

• Ser un recurso controlado por la entidad: La propiedad no es, por tanto, una condición necesaria para que los beneficios futuros que ese activo puede generar recaigan sobre la unidad económica. Una empresa ha construido una carretera para la Administración Pública, quien obstenta la titularidad del bien. La empresa recibe como pago de sus servicios, la posibilidad de explotar dicha vía y cobrar un peaje. Es decir, controla los beneficios futuros que genere el activo aún cuando no sea propietaria legítima del mismo.
• Potencial para producir beneficios futuros: Consisten en la probabilidad que presenta un activo para contribuir, directa o indirectamente, a los fluj os de tesorería y a otros equivalentes líquidos de la entidad.
• Estar relacionado con sucesos pasados: Los activos empresariales proce­den de transacciones u otros sucesos ocurridos en el pasado. Por tanto, la intención de que un hecho acaezca, no cumple esta definición.
• Estar valorados con fiabilidad.

El último fin de cualquier elemento patrimonial considerado como activo es convertirse en liquidez, bien mediante su venta y cobro, bien por procesos contables más complejos, como es el de la amortización del que se hablará en temas posteriores.

2.2.1.1 Componentes de Activo

Como hemos visto, la masa patrimonial de Activo puede dividirse, según su vinculación con el ciclo normal de explotación, de la siguiente manera:

• Activo corriente: El Activo corriente comprende aquellos activos que la empresa espera vender, consumir o realizar en un periodo no superior a un año; aquellos cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera que se produzcan en un corto plazo; los activos financieros clasificados como mantenidos para negociar y el efectivo y otros activos líquidos equivalentes.
• Activo no corriente: El resto de activos que no se puedan considerar como corrientes, serán clasificados como Activo no corriente.

A su vez, estas submasas pueden dividirse según la naturaleza de los activos (Tabla 2.3).

Tabla 2.3. Masa patrimonial de Activo.

2.2.1.1.1. Activo no corriente

Están destinados a servir de forma duradera en la empresa. Responde a decisiones a largo plazo. Se convierten en liquidez mediante el proceso de amortización, por lo que también se considera que este activo fijo es un gasto plurianual.

Podemos encontrar una clasificación de los diferentes integrantes del activo fijo según su naturaleza:

• Inmovilizado intangible: Estos elementos deben cumplir el criterio de identificabilidad, además de los criterios genéricos de reconocimiento de activos, lo que significa que o bien debe ser separable o bien debe surgir de derechos legales o contractuales, con independencia de que ta­les derechos sean transferibles o separables de la empresa. Así, podemos considerar como Inmovilizado intangible a una aplicación informática cuya utilización prevista es de cinco años.
• Inmovilizado material: Elementos patrimoniales tangibles de natura­leza corpórea, tanto muebles como inmuebles, cuyo fin es contribuir al proceso productivo. Como ejemplo citamos un edificio en el que se ubica la sede de una empresa.
• Inversiones inmobiliarias: Activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusvalías o ambas. Si el edificio que controla la empresa anterior está destinado al alquiler de oficinas y despachos profesionales, debe considerarse Inversión inmobiliaria en vez de Inmovilizado material.
• Inmovilizado material en curso: Elementos patrimoniales tangibles de naturaleza corpórea, tanto muebles como inmuebles, cuyo fin es con­tribuir al proceso productivo, pero que aún no están en condiciones de funcionamiento. Si el edificio en que se ubicará la sede de la empresa está en proceso de adaptación y remodelación, no puede considerarse como Inmovilizado material sino como Inmovilizado material en curso.
• Inversiones financieras en partes vinculadas: Inversiones financieras a largo plazo en empresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras partes vinculadas, cualquiera que sea su forma de instrumentación. Se incluyen los intereses devengados con vencimiento superior a un año. Por ejemplo, unas acciones de una empresa del grupo adquiridas con el objetivo de mantenerlas en el patrimonio empresarial más de un año.
• Otras inversiones financieras a largo plazo: Inversiones financieras a largo plazo no relacionadas con partes vinculadas, independientemente de la forma en que se instrumenten. Se incluyen los intereses devengados con vencimiento superior a un año. Por ejemplo, unas obligaciones del Estado a 10 años.

2.2.1.1.2. Activo corriente

Responde a decisiones a corto plazo, por lo que sus elementos integrantes están en actividad continua, es decir, no se vinculan de forma permanente a la unidad económica. Constituyen los elementos con que opera la empresa en su ciclo normal de explotación. El Activo corriente constituye un empleo cíclico cuyas necesidades están destinadas a asegurar la continuidad del ciclo de explotación.

Describamos el ciclo de explotación en una empresa comercial. Ésta debe adquirir mercancías, inversiones de carácter económico, cuyo destino es la venta. Una vez esta operación se realice, ya sea a crédito o no, se convierte en disponible que le permitirá comenzar nuevamente el ciclo. Es decir, la empresa requiere de disponible para adquirir la mercancía, que vende y, tras su cobro, se transforma de nuevo en liquidez. Cuanto mayor sea el número de veces que se repite este ciclo, mayor será el beneficio que obtenga la empresa y por tanto se incrementarán las posibilidades de supervivencia.

El Activo corriente puede dividirse a su vez. Dependiendo de la naturaleza de los activos que forman el mismo, podemos encontrar:

• Activos no corrientes mantenidos para la venta: Son aquellos acti­vos cuyo valor contable se recuperará fundamentalmente a través de su venta, en lugar de por su uso continuado. Deben estar disponibles para la venta inmediata, situación que ha de ser altamente probable.
• Existencias: Activos poseídos para ser vendidos en el curso normal de la explotación, en proceso de producción o en forma de materiales o suministros para ser consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios. En este caso, los libros que adquiere una librería para su venta se han de considerar existencias.
• Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar: Instrumentos fi­nancieros y cuentas que tengan su origen en el tráfico de la empresa, así como las cuentas con las Administraciones Públicas. Un elemento que se ha de considerar es el plazo de permanencia, ya que también se consideran aquellos activos cuyo vencimiento sea superior a un año. De esta manera, si un cliente mantiene un saldo deudor con nuestra empresa con vencimiento en 3 años, se considerará en este apartado del Activo corriente.
• Inversiones en empresas del grupo y asociadas a corto plazo: Inversiones financieras a corto plazo en empresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras partes vinculadas, cualquiera que sea su forma de ins­trumentación. Se incluyen los intereses devengados con vencimiento su­perior a un año. Por ejemplo, unos valores de renta fija con vencimiento inferior a un año emitidos por una empresa del grupo.
• Inversiones financieras a corto plazo: Inversiones financieras a corto plazo no relacionadas con partes vinculadas, independientemente de la forma en que se instrumenten. Se incluyen los intereses devengados con vencimiento superior a un año. Por ejemplo, una imposición en una en­tidad de crédito a un plazo de 3 meses.
• Periodificaciones a corto plazo: Elementos patrimoniales derivados del Principio del devengo, es decir, aquellos gastos que, aun habiendo sido pagados, aún no se han devengado.
• Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.

El patrimonio es una parte fundamental de la estructura financiera de una entidad y representa el valor residual de sus activos después de restar sus pasivos. En otras palabras, el patrimonio es la diferencia entre los activos y los pasivos, y se considera el interés residual en los activos de la entidad después de satisfacer todas sus obligaciones. El patrimonio también se conoce como «capital propio» o «capital contable»:

1. Capital Social:

• Definición: Representa la inversión de los accionistas o socios en la entidad a través de la emisión de acciones o participaciones.
• Características:
  • Es la contribución inicial de los propietarios para financiar la empresa.
  • Se registra a su valor nominal o de emisión.

2. Reservas:

• Definición: Representan acumulaciones de beneficios no distribuidos o asignaciones específicas de beneficios.
• Características:
  • Reservas legales: Establecidas por disposiciones legales o estatutarias.
  • Reservas voluntarias: Creadas a discreción de la dirección.

3. Resultados Acumulados:

• Definición: Incluye las utilidades retenidas y las pérdidas acumuladas de la empresa desde su inicio.
• Características:
  • Utilidades Retenidas: Beneficios que no se han distribuido como dividendos.
  • Pérdidas Acumuladas: Resultados negativos acumulados.

4. Acciones Propias (o en Tesorería):

• Definición: Representan acciones de la empresa que han sido recompradas y no han sido canceladas.
• Características:
  • Aparecen como una reducción del patrimonio neto.
  • Pueden ser utilizadas para retribuir a empleados o como parte de estrategias de gestión financiera.

5. Ajustes de Valor:

• Definición: Reflejan cambios en el valor de ciertos activos o pasivos que afectan el patrimonio.
• Características:
  • Incluyen ajustes por valor razonable de activos financieros, propiedades y otros activos.

6. Superávit por Revaluación:

• Definición: Representa la diferencia positiva entre el valor de mercado actual y el valor contable original de ciertos activos.
• Características:
  • Resulta de la revaluación de activos, como propiedades o inversiones.

7. Dividendos a Pagar:

• Definición: Representa las distribuciones de beneficios declaradas pero no pagadas a los accionistas.
• Características:
  • Aparece como una obligación a medida que se declaran los dividendos.

8. Otros Componentes de Patrimonio:

• Definición: Pueden incluir elementos adicionales según la normativa contable y las políticas de la empresa.
• Características:
  • Cambios en la valoración de instrumentos financieros.
  • Variaciones en los instrumentos de cobertura.